Как отразить в учете расходы на освоение месторождений

Поисковые активы

Поисковые затраты, отнесенные к внеоборотным активам, учитывайте на счете 08. По своему содержанию поисковые активы делятся на материальные и нематериальные. Поэтому их учет ведите на отдельных субсчетах, открытых к счету 08. Это следует из пунктов 6 и 9 ПБУ 24/2011.

Действующим планом счетов такие субсчета не предусмотрены. Поэтому организация может их ввести самостоятельно и прописать это в учетной политике для целей бухучета. Например, учет можно вести так:

• счет 08 субсчет «Нематериальные поисковые активы»;

• счет 08 субсчет «Материальные поисковые активы».

К материальным поисковым активам относятся поисковые затраты на приобретение объектов, имеющих материально-вещественную форму. Например, такие:

• сооружения (система трубопроводов и т. д.);

• оборудование, которое используется для поиска, оценки месторождений полезных ископаемых и разведки запасов нефти и газа (например, специализированные буровые установки, насосные агрегаты, резервуары и т. д.);

• транспортные средства.

Об этом сказано в пункте 7 ПБУ 24/2011.

Нематериальными поисковыми активами являются:

Читайте также:  Правильный учет расходов на ДМС: проводки и нюансы налогового и бухгалтерского учета, пример расчета

• право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых, подтвержденное соответствующей лицензией;

• информация, полученная в результате топографических, геологических и геофизических исследований;

• результаты разведочного бурения;

• результаты отбора образцов;

• иная геологическая информация о недрах;

• оценка коммерческой целесообразности добычи.

Об этом сказано в пункте 8 ПБУ 24/2011.

Учитывайте поисковые активы отдельно по каждому лицензионному участку недр (п. 5 ПБУ 24/2011).

Единицу бухучета поисковых активов определяйте следующим образом:

• для материальных поисковых активов – по правилам бухучета основных средств;

• для нематериальных поисковых активов – по правилам бухучета нематериальных активов.

Такой порядок предусмотрен пунктом 10 ПБУ 24/2011.

Первоначальная оценка

Первоначальная оценка поискового актива в бухучете равна сумме фактических затрат, перечень которых содержится в пункте 13 ПБУ 24/2011. К ним относятся суммы, уплачиваемые:

• поставщикам или продавцам по договору;

• подрядчикам за выполнение работ по договору строительного подряда и иным договорам;

• посредникам, через которых приобретен поисковый актив;

• за информационные и консультационные услуги;

• сотрудникам, занятым в создании поискового актива.

Кроме того, в фактические затраты включаются:

• таможенные пошлины и сборы;

• невозмещаемые налоги, государственные и патентные пошлины;

• амортизация иных внеоборотных активов (включая поисковые активы), использованных непосредственно при создании поискового актива;

• обязательства организации в отношении охраны окружающей среды, рекультивации земель, ликвидации зданий, сооружений, оборудования, возникающие в связи с выполнением работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и разведке полезных ископаемых, связанные с признаваемыми поисковыми активами;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением (созданием) поискового актива, обеспечением условий для его использования в запланированных целях.

Не включаются в стоимость поисковых активов:

• возмещаемые налоги;

• общехозяйственные расходы;

• другие аналогичные расходы, если они непосредственно не связаны с выполнением работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых, их разведке и относятся к отдельному участку недр, на котором выполняются работы.

Об этом сказано в пунктах 12–14 ПБУ 24/2011.

Статья 261 НК РФ. Расходы на освоение природных ресурсов

Ст 261 НК РФ с комментариями и изменениями 2020-2021 года

1. В целях настоящей главы расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера, проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин.

К расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся:

• расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), в том числе расходы, связанные со строительством (бурением) и (или) ликвидацией (консервацией) скважин (за исключением признаваемых амортизируемым имуществом), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах;
• расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов;
• расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений. К этим расходам также относятся расходы, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами государственной власти субъектов Российской Федерации, с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими налогоплательщиками.

2. Расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные после введения в действие настоящей главы, подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с настоящей главой, если источником их финансирования не являются средства бюджета и (или) средства государственных внебюджетных фондов.

Расходы на освоение природных ресурсов, указанные в пункте 1 настоящей статьи, учитываются в порядке, предусмотренном статьей 325 настоящего Кодекса. При осуществлении расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам недр, указанные расходы учитываются отдельно по каждому участку недр в доле, определяемой налогоплательщиком в соответствии с принятой им учетной политикой для целей налогообложения. Указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов, если иное не установлено пунктом 7 настоящей статьи, в следующем порядке:

• расходы, предусмотренные абзацем третьим пункта 1 настоящей статьи, а также расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев;
• расходы, предусмотренные в абзацах четвертом и пятом пункта 1 настоящей статьи, включаются в состав расходов равномерно в течение двух лет, но не более срока эксплуатации.

3. Утратил силу с 1 января 2011 года. — Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ.

4. Порядок признания расходов на освоение природных ресурсов для целей налогообложения, предусмотренный настоящей статьей, применяется также к расходам на строительство (бурение) разведочной скважины на месторождениях углеводородного сырья, которая оказалась непродуктивной, проведение комплекса геологических работ и испытаний с использованием этой скважины, а также на последующую ликвидацию такой скважины. Такой порядок применяется налогоплательщиком независимо от продолжения или прекращения дальнейших работ на соответствующем участке недр после ликвидации непродуктивной скважины при условии раздельного учета расходов по этой скважине. Расходы по непродуктивной скважине признаются для целей налогообложения равномерно в течение 12 месяцев с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором эта скважина была ликвидирована в установленном порядке как выполнившая свое назначение, если иное не установлено пунктом 7 настоящей статьи.

Читайте также:  Учет готовой продукции в 1С 8.3 — пошаговая инструкция

Решение о признании соответствующей скважины непродуктивной принимается налогоплательщиком один раз и в дальнейшем изменению не подлежит. При этом налогоплательщик уведомляет налоговый орган по месту своего учета о решении, принятом в отношении каждой скважины, не позднее установленного настоящей главой предельного срока представления налоговой декларации за отчетный (налоговый) период, в котором он фактически включил расходы (часть таких расходов) по скважине в состав прочих расходов.

5. Утратил силу с 1 января 2011 года. — Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ.

6. Расходы на приобретение работ (услуг), геологической и иной информации у третьих лиц, а также расходы на самостоятельное проведение работ по освоению природных ресурсов принимаются для целей налогообложения в сумме фактических затрат.

7. Расходы на освоение природных ресурсов, понесенные налогоплательщиком, указанным в подпункте 1 пункта 1 статьи 275.2 настоящего Кодекса, на участке недр при осуществлении деятельности, связанной с поиском, оценкой и (или) разведкой нового морского месторождения углеводородного сырья, признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, в котором налогоплательщиком принято решение об отнесении всей суммы указанных расходов либо любой ее части к расходам по деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, расположенном в границах соответствующего участка недр.

Абзац утратил силу с 1 января 2021 года. — Федеральный закон от 28.12.2016 N 463-ФЗ.

Если на участке недр выделено более одного нового морского месторождения углеводородного сырья, налогоплательщик вправе по своему выбору отнести указанные расходы либо любую их часть к деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, осуществляемой на любом новом морском месторождении углеводородного сырья, выделенном на этом участке недр.

В целях настоящего Кодекса новое морское месторождение углеводородного сырья признается выделенным на участке недр с даты первого согласования в установленном порядке технологической схемы разработки соответствующего месторождения.

8. В случае, если налогоплательщиком принято решение о прекращении работ на участке недр в связи с экономической нецелесообразностью, геологической бесперспективностью или по иным причинам, налогоплательщик вправе отнести всю сумму понесенных расходов на освоение природных ресурсов либо любую их часть к расходам по деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, осуществляемой на этом участке недр.

Налогоплательщик вправе отнести часть или всю сумму понесенных расходов на освоение природных ресурсов к расходам по деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, осуществляемой на ином участке (иных участках) недр.

Абзац утратил силу с 1 января 2021 года. — Федеральный закон от 28.12.2016 N 463-ФЗ.

Налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 275.2 настоящего Кодекса, ежегодно не позднее установленного настоящей главой предельного срока для представления налоговой декларации за налоговый период информируют налоговый орган по месту нахождения (по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков) по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов:

• о сумме понесенных в истекшем налоговом периоде расходов на освоение природных ресурсов по каждому участку недр, на котором осуществляется (осуществлялась в истекшем налоговом периоде) деятельность, связанная с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья;
• о новых морских месторождениях углеводородного сырья, выделенных в истекшем налоговом периоде на участках недр, на которых осуществляется (осуществлялась в истекшем налоговом периоде) деятельность, связанная с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья;
• о каждом принятом в истекшем налоговом периоде решении об отнесении расходов на освоение природных ресурсов к деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, по каждому новому месторождению углеводородного сырья (с указанием сумм таких расходов);
• о принятых в истекшем налоговом периоде решениях о прекращении работ на указанном участке недр в связи с экономической нецелесообразностью, геологической бесперспективностью или по иным причинам.

9. Расходы налогоплательщика, осуществляющего в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями на пользование недрами деятельность по геологическому изучению, включающему поиски и оценку новых морских месторождений углеводородного сырья, на поиски и оценку таких месторождений углеводородного сырья признаются для целей налогообложения в порядке, установленном настоящей статьей, в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.

Последующая оценка

Последующую оценку (переоценку) материальных и нематериальных поисковых активов проводите аналогично правилам последующей оценки основных средств и нематериальных активов с учетом следующих особенностей. На каждую отчетную дату организация должна проводить анализ наличия признаков обесценения поисковых активов. При этом нужно рассматривать как минимум следующие признаки обесценения:

• окончание в течение 12 месяцев после отчетной даты срока лицензии на поиск, оценку месторождений при отсутствии намерений и (или) возможности ее продления;

• существенные затраты на выполнение работ по дальнейшему поиску, оценке месторождений и разведке полезных ископаемых на определенном участке не учтены в планах организации;

• прекращение поиска, оценки и разведки месторождений полезных ископаемых на определенном участке в связи с тем, что они не привели к обнаружению промышленно значимых полезных ископаемых;

• вероятность того, что стоимость поисковых активов с учетом накопленных амортизации и обесценения не будет возмещена в полной мере при добыче полезных ископаемых или переходе права пользования участком недр другим лицам.

Если такие признаки присутствуют, то изменение стоимости активов учитывайте по правилам МСФО, изложенным в IAS 36 и IFRS 6.

Это следует из положений пунктов 19–20 ПБУ 24/2011.

Читайте также:  Кто должен проставлять инвентарные номера. Как правильно присвоить инвентарный номер

Новое ПБУ «Учет затрат на освоение природных ресурсов»

Юридическая сообщает об утверждении нового Положения по бухгалтерскому учету «Учет затрат на освоение природных ресурсов» (ПБУ 24/2011), который вступает в силу, начиная с бухгалтерской отчетности за 2012 год.

Положение по бухгалтерскому учету «Учет затрат на освоение природных ресурсов» (ПБУ 24/2011) было утверждено Приказом Минфина России от 06.10.2011 № 125н и зарегистрировано в Минюсте России 30 декабря 2011 г.

Новый стандарт устанавливает порядок бухгалтерского учета и раскрытия в бухгалтерской отчетности организаций – пользователей недр информации о затратах на поиск, оценку и разведку полезных ископаемых (далее – поисковые затраты).

До настоящего времени в российском законодательстве по бухгалтерскому учету отсутствовал стандарт, определяющий порядок признания в учете и отчетности такого рода затрат. Организации самостоятельно определяли порядок их учета, основываясь на общих нормах. Вместе с тем, затраты по освоению природных ресурсов имеют свою специфику, которая требовала отдельного нормативного регулирования.

Признание поисковых затрат

В соответствии с новым стандартом поисковые затраты делятся на две основные категории:

• затраты, признаваемые внеоборотными активами;

• затраты, признаваемые расходами по обычным видам деятельности.

Поисковые затраты, относящиеся к созданию внеоборотных активов, подразделяются на два вида:

• материальные поисковые активы (активы, имеющие материально-вещественную форму);

• нематериальные поисковые активы (иные активы).

Единица учета материальных и нематериальных поисковых активов определяется по аналогии с правилами бухгалтерского учета соответственно основных средств и нематериальных активов. Учет материальных и нематериальных поисковых активов осуществляется на отдельных субсчетах к счету учета вложений во внеоборотные активы

Первоначальная и последующая оценка поисковых активов

Первоначальная и последующая оценка материальных и нематериальных поисковых активов, включая начисление амортизации, определяется аналогично правилам оценки соответственно основных средств и нематериальных активов.

Принципиальное новшество, заложенное в стандарте, – это необходимость проводить анализ активов на возможное обесценение. При наличии признаков обесценения организации должны учитывать изменения стоимости активов вследствие обесценения в соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» и (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых» [1].

Прекращение признания поисковых активов

Признание поисковых активов прекращается при следующих обстоятельствах:

1. Подтверждение коммерческой целесообразности добычи; 2. Признание добычи бесперспективной.

Если добыча признана бесперспективной и соответствующие поисковые активы в дальнейшем не будут использоваться организацией, то они подлежат списанию на финансовые результаты. При подтверждении экономической целесообразности добычи или в случае дальнейшего использования поисковых активов, которые располагались на участке, признанном бесперспективным, соответствующие поисковые активы переводятся в состав основных средств или нематериальных активов по остаточной стоимости.

О чем подумать, что сделать

В связи с принятием нового стандарта организациям необходимо:

1. Разработать учетную политику в отношении поисковых затрат, в которой должна быть раскрыта, в частности, следующая информация: — о видах поисковых затрат, признаваемых внеоборотными активами; — о порядке начисления амортизации; — о группировке активов в целях проверки их на обесценение; — об условиях перевода поисковых активов в состав основных средств и нематериальных активов;

2. Активы, отвечающие критериям признания их поисковыми затратами, которые на текущий момент числятся на балансе организации, распределить по видам и отразить в учете соответственно такому распределению.

3. Организовать бухгалтерский учет согласно новому стандарту с тем, чтобы обеспечить раскрытие существенной информации о поисковых затратах в отчетности за 2012 год.

Помощь консультантов

Читайте также:  Передача на ответственное хранение стороннему контрагенту в 1С 8 ERP

Специалисты группы налогового и бухгалтерского консалтинга юридической готовы разъяснить положения нового стандарта и оказать содействие в адаптации бухгалтерского учета новым правилам.

[1] В данном случае следует руководствоваться текстом международных стандартов, утвержденных Приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н.

Для получения дополнительной информации обращайтесь, пожалуйста:

в Москве – к Ольге Барановой, Руководителю группы налогового аудита и бухгалтерского консалтинга, по тел. либо по e-mail; Елене Богдановой, Эксперту-аудитору, по тел. либо по e-mail

в Санкт-Петербурге – к Сергею Сосновскому, руководителю налоговой практики (СПб), по тел. либо по e-mail

Амортизация

Поисковые активы подлежат амортизации. Порядок начисления амортизации организация закрепляет в своей учетной политике для целей бухучета (п. 17 ПБУ 24/2011).

По материальным поисковым активам амортизацию начисляйте одним из четырех способов, указанных в пункте 18 ПБУ 6/01:

• линейным способом;

• способом уменьшаемого остатка;

• способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

• способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Нематериальные поисковые активы можно амортизировать одним из способов, перечисленных в пункте 28 ПБУ 14/2007, а именно:

• линейным способом;

• способом уменьшаемого остатка;

• способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Начисляйте амортизацию, включайте ее в состав затрат и отражайте эти операции в учете по общим правилам для основных средств и нематериальных активов с учетом двух следующих особенностей.

Затраты на получение лицензии не амортизируйте до подтверждения коммерческой целесообразности добычи полезных ископаемых (п. 18 ПБУ 24/2011).

В случае если поисковый актив используется для создания другого поискового актива, амортизационные отчисления по нему включайте в состав затрат на создаваемый актив (п. 17 ПБУ 24/2011).

Прекращение признания в бухучете

Признание поисковых активов в отношении лицензионного участка недр прекращайте в случае документального подтверждения:

• либо коммерческой целесообразности добычи;

• либо бесперспективности добычи полезных ископаемых.

Такой порядок предусмотрен пунктом 21 ПБУ 24/2011.

Ситуация: какими документами подтвердить коммерческую целесообразность добычи полезных ископаемых?

Перечень подтверждающих документов организация устанавливает самостоятельно. Это следует из пункта 22 ПБУ 24/2011.

Из определения коммерческой целесообразности добычи следует, что подтверждающие ее документы должны содержать следующую информацию:

• расчеты, подтверждающие вероятность того, что добыча принесет экономическую выгоду;

• подтверждение того, что организация обладает ресурсами, необходимыми для проведения добычи;

• информацию о наличии юридических прав на добычу полезных ископаемых.

При этом экономическую выгоду добычи можно обосновать, к примеру:

• протоколом заседания Центральной комиссии по разработке Роснедр (п. 4.1 и 6.9 Временного положения, утвержденного приказом Роснедр от 15 августа 2005 г. № 877);

• отчетом независимого оценщика;

• приказом (распоряжением) руководителя организации о начале разработки конкретного участка недр;

• обоснованным заключением специалистов (или подразделений) организации, планирующей разработку участка недр, ответственных за принятие решений о необходимости разработки конкретного участка недр (исходя из продуктивности месторождения, стоимости полезных ископаемых, размере возможных затрат, наличия необходимой инфраструктуры). Такое заключение может быть основано на расчетах специалистов, заключениях государственных органов или независимых экспертов.

Если подтверждена коммерческая целесообразность добычи, то сделайте следующее. Поисковые активы проверьте на обесценение. Если обесценение подтверждено, то признайте его результаты. Затем поисковые активы переведите в состав основных средств (нематериальных активов) по остаточной стоимости, рассчитанной по формуле:

Остаточная стоимость поискового актива = Фактические затраты на создание актива (с учетом переоценок) – Накопленная амортизация – Обесценение

Об этом сказано в пункте 23 ПБУ 24/2011.

Перевод поисковых активов в основные средства и нематериальные активы проводите в соответствии с нормами ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2007. При этом учтите, что некоторые из нематериальных поисковых активов при такой операции могут самостоятельными учетными единицами не выступать, а будут признаны в составе капитальных вложений в другой внеоборотный актив. Например, затраты на геологоразведочные работы, которые относятся к конкретным скважинам, могут быть включены в фактическую стоимость скважин при их признании объектами основных средств.

Такой порядок предусмотрен пунктом 26 ПБУ 24/2011.

Поисковые активы, которые выбывают или не способны приносить организации в будущем экономические выгоды, спишите по общим правилам для основных средств и нематериальных активов (п. 24 ПБУ 24/2011).

Подробнее об этом см.:

• Как отразить в учете безвозмездную передачу основных средств;

• Как отразить в учете ликвидацию основных средств;

• Как отразить в бухгалтерском учете продажу основных средств;

• Как в налоговом учете отразить продажу основных средств.

Если добыча полезных ископаемых признана бесперспективной, то поисковые активы спишите в состав прочих расходов. Исключением являются случаи, когда организация продолжает использовать поисковые активы в своей деятельности (п. 25 ПБУ 24/2011).

Порядок отражения в налоговом учете расходов на освоение природных ресурсов

Если НК РФ четко устанавливает дату начала списания данных расходов, то учетная политика не предполагает установление каких-либо дат
28.10.2014«ГАРАНТ» Автор: эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Пивоварова Марина, Горностаев Вячеслав
В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о необоснованном заявлении организацией расходов на освоение природных ресурсов, выполненных силами подрядных организаций в 2011 году. По мнению налогового органа, в учетной политике организации для целей налогообложения закреплено, что организация учитывает расходы на освоение природных ресурсов (расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых) равномерно в течение 12 месяцев после начала эксплуатации месторождений. Между тем ни в периоде отражения расходов, ни на момент проверки к эксплуатации месторождений организация не приступила. Представленные организацией в подтверждение заявленных расходов акты выполненных этапов работ по договору с контрагентом-подрядчиком на проведение поисково-оценочных работ на рудное золото были отклонены налоговым органом как не свидетельствующие о начале эксплуатации месторождений.

Может ни налогоплательщик отразить в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций расходы на поиск и оценку месторождений полезных ископаемых в соответствии с абзацем 3 п. 2 ст. 261 НК РФ в течение 12 месяцев после подписания актов выполненных работ, если в учетной политике для целей налогообложения закреплен порядок списания данных расходов только после начала эксплуатации месторождений?

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в расходах для целей налогообложения прибыли учитываются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, произведенные (осуществленные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

К расходам, связанным с производством и реализацией, в частности, относятся расходы на освоение природных ресурсов (подп. 3 п. 1 ст. 253 НК РФ).

Согласно с п. 1 ст. 261 НК РФ расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера, проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин. Данные расходы учитываются в порядке, предусмотренном ст. 325 НК РФ (п. 2 ст. 261 НК РФ).

Прежде всего, коснемся порядка учета расходов, предусмотренного ст. 325 НК РФ.

Так, п. 1 ст. 325 НК РФ устанавливает, что налогоплательщики, принявшие решение о приобретении лицензий на право пользования недрами, в аналитических регистрах налогового учета обособленно отражают расходы, осуществляемые в целях приобретения лицензий. При этом расходы, связанные с приобретением каждой конкретной лицензии, учитываются отдельно.

К расходам, осуществляемым в целях приобретения лицензии, в частности, относятся:

– расходы, связанные с предварительной оценкой месторождения;

– расходы, связанные с проведением аудита запасов месторождения;

– расходы на разработку технико-экономического обоснования (иных аналогичных работ), проекта освоения месторождения;

– расходы на приобретение геологической и иной информации;

– расходы на оплату участия в конкурсе (аукционе).

Пунктом 1 ст. 325 НК РФ определено, что в аналитических регистрах налогового учета расходы, осуществляемые в целях приобретения лицензий, отражаются обособленно. При этом расходы, связанные с приобретением каждой конкретной лицензии, учитываются отдельно. Расходы, осуществленные в целях приобретения лицензии на право пользование недрами, формируют стоимость данной лицензии, которая учитывается налогоплательщиком (по его выбору):

– в составе нематериальных активов (НМА) (путем начисления амортизации в порядке, установленном ст.ст. 256-259.2 НК РФ);

Читайте также:  Особенности предоставления дополнительного отпуска

– в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет.

Избранный налогоплательщиком порядок учета указанных расходов отражается в учетной политике для целей налогообложения.

В соответствии с п. 3 ст. 325 НК РФ при проведении геолого-поисковых работ и геолого-разведочных работ по разведке полезных ископаемых сумма осуществленных налогоплательщиком расходов определяется на основании актов выполненных работ по договорам с подрядчиками, а также на основании сумм фактически осуществленных налогоплательщиком затрат, относимых к расходам на освоение природных ресурсов в соответствии с положениями ст. 325 НК РФ (в редакции 2011 года).

Из данной нормы следует, что признание расходов для целей налогообложения прибыли организации на выполнение работ должно производиться на основании итогового акта выполненных работ, если этапы не предусмотрены договором (смотрите, например, письмо Минфина России от 26.06.2013 г. № 03-03-06/1/24149).

Согласно п. 4 ст. 325 НК РФ в случае, если расходы налогоплательщика, осуществленные в составе расходов на освоение природных ресурсов, непосредственно связаны со строительством объектов, которые в дальнейшем по решению налогоплательщика могут стать постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств (в том числе скважин), указанные расходы учитываются в аналитических регистрах налогового учета по каждому создаваемому объекту основных средств. Соответственно, если поисково-оценочная скважина признается амортизируемым имуществом, то расходы на ее строительство необходимо учитывать с учетом особенностей, установленных ст.ст. 256-259.3 НК РФ (письмо Минфина России от 17.09.2012 г. № 03-03-06/1/483).

В остальных случаях расходы на освоение природных ресурсов подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с главой 25 НК РФ, если источником их финансирования не являются средства бюджета и (или) средства государственных внебюджетных фондов (п. 2 ст. 261 НК РФ, определение ВАС РФ от 11.01.2010 г. № ВАС-14754/09).

Также о порядке учета расходов при проведении геолого-поисковых работ и геолого-разведочных работ по разведке полезных ископаемых отметим следующее.

При осуществлении расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам недр, указанные расходы учитываются отдельно по каждому участку недр в доле, определяемой налогоплательщиком в соответствии с принятой им учетной политикой для целей налогообложения.

Указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов, если иное не установлено пунктом 7 ст. 261 НК РФ, в следующем порядке:

– расходы, предусмотренные абзацем третьим пункта 1 настоящей статьи, а также расходы на проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев;

– расходы, предусмотренные в абзацах четвертом и пятом пункта 1 настоящей статьи, включаются в состав расходов равномерно в течение двух лет, но не более срока эксплуатации.

Абзацем третьим п. 1 ст. 261 НК РФ предусмотрены расходы: на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), в том числе расходы, связанные со строительством (бурением) и (или) ликвидацией (консервацией) скважин (за исключением признаваемых амортизируемым имуществом), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах (п. 3 ст. 325, п. 2 ст. 261 НК РФ).

Применительно к рассматриваемой ситуации можно прийти к выводу, что Ваша организация списывала в указанном порядке именно такие расходы.

Также по данному вопросу рекомендуем ознакомиться с письмами Минфина России от 27.11.2013 г. № 03-03-10/51227, от 16.08.2013 N 03-03-06/1/33434.

Таким образом, НК РФ установил дату, начиная с которой данные расходы признаются при исчислении налога на прибыль, и период.

В Вашем случае в учетной политике установлена иная дата начала списания данных расходов (равномерно в течение 12 месяцев после начала эксплуатации месторождений), что тем самым противоречит указанным положениям НК РФ. В то же время, как следует из текста вопроса, организация включила в состав расходов на освоение природных ресурсов (отразив в налоговой декларации) произведенные сторонними организациями определенные работы (после подписания актов выполненных работ), что не соответствовало учетной политике организации. Возможно, данное обстоятельство и послужило основанием признания налоговым органом необоснованным заявления обществом расходов на освоение природных ресурсов.

Если НК РФ четко устанавливает дату начала списания данных расходов, то учетная политика не предполагает установление каких-либо дат.

Указание на дату в учетной политике возможно в следующих случаях:

– если такая дата в НК РФ не определена;

– если существует выбор даты, разрешенных НК РФ.

Ваш случай не попадает ни под один из вышеназванных.

Поэтому полагаем, что Вами закрепленный порядок учета расходов только после начала эксплуатации месторождений не соответствует положениям НК РФ.

Считаем, что если по конкретному договору организация получила итоговый акт или акт на выполнение этапа работ в соответствии с договором, то она вправе списать данные расходы с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включить их в состав прочих расходов равномерно в течение 12 месяцев. Обращаем Ваше внимание на то, что речь не идет о промежуточных актах, на основании которых будет выставляться итоговый (или поэтапный) акт.

Обращаем Ваше внимание на то, что наши выводы относятся к ситуации, когда при анализе документов, полученных от подрядчиков, выясниться, что проведенные подрядчиками поисково-оценочных работ относятся к геолого-поисковым работам и геолого-разведочным работам по разведке полезных ископаемых (к сожалению, в данном вопросе помочь может только эксперт в данной области).

Если указанные Вами расходы действительно относятся к геолого-поисковым и геолого-разведочным работам и перечислены в абз. 3 п. 1 ст. 261 НК РФ (а именно расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), в том числе расходы, не связанные со строительством (бурением) и (или) ликвидацией (консервацией) скважин (за исключением признаваемых амортизируемым имуществом), а также не относятся к расходам на разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, т.е., если они не включаются в стоимость лицензии на право пользования недрами или непосредственно не связаны со строительством объектов), такие расходы, в соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 261 НК РФ, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев. Причем начало списания таких расходов, выполненных подрядными организациями, будет зависеть от того, соответствуют или нет выполненные работы определенному этапу работ (что должно быть предусмотрено договором), или Акт подтверждает итоговое выполнение всего объема работ.

Исходя из вышеизложенного рекомендуем Вам проанализировать данные расходы на предмет их соответствия.

Рекомендуем организации обратиться в Минфин России для получения персональных разъяснений. Согласно подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать от Минфина России письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, наличие которых учитывается в случае возникновения спора в качестве обстоятельства, исключающего вину налогоплательщика (ст. 111 НК РФ).

Дополнительно отметим, что ст. 120 НК РФ предусмотрена ответственность за грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения.

Под грубым нарушением правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения для целей ст. 120 НК РФ понимается, в частности, отсутствие счетов-фактур (п. 3 ст. 120 НК РФ).

Такое нарушение, в зависимости от количества налоговых периодов, в которых оно было допущено, влечет взыскание штрафа с организации в размере 10 тыс. руб. или 30 тыс. руб. (п. 1 и п. 2 ст. 120 НК РФ).

Разместить:

Комментарии

Отражение на счетах бухучета

В бухучете поисковые затраты отражайте следующими проводками:

Дебет 08 Кредит 02 (10, 70, 69…) – отражены расходы в виде формирования стоимости поискового актива.

Такие проводки делайте до момента признания коммерческой целесообразности добычи или ликвидации актива.

После того как признана коммерческая целесообразность добычи, указанные расходы отнесите на стоимость основного средства (нематериального актива):

Дебет 01 (04) Кредит 08 – отнесены поисковые затраты на стоимость основного средства (нематериального актива).

Если добыча полезных ископаемых признана бесперспективной, то поисковые активы спишите в состав прочих расходов:

Дебет 91-2 Кредит 08 – списана стоимость поисковых активов по бесперспективной добыче.

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

Для отражения поисковых активов в Бухгалтерском балансе предусмотрены строки:

• строка 1130 «Нематериальные поисковые активы»;

• строка 1140 «Материальные поисковые активы».

Раскрывать информацию о поисковых активах организация должна в соответствии с требованиями, которые установлены ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2007 в отношении основных средств и нематериальных активов.

Дополнительно по группам материальных поисковых активов нужно раскрыть следующую информацию:

• о фактических затратах с учетом переоценок, суммах накопленной амортизации и накопленного обесценения на начало и конец отчетного периода;

• об остаточной стоимости активов, обесценившихся в отчетном году, на начало и на конец отчетного периода и признанном за отчетный период обесценении.

Об этом сказано в пункте 28 ПБУ 24/2011.

Перечень информации об учетной политике в отношении поисковых активов, которую организация должна раскрывать в пояснительной записке, представлен в пункте 29 ПБУ 24/2011.

ОСНО

Расходы на освоение природных ресурсов относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 3 п. 1 ст. 253 НК РФ). Их перечень приведен в пункте 1 статьи 261 Налогового кодекса РФ и, в частности, включает:

• расходы на поиск и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов);

• расходы, связанные со строительством (бурением) и (или) ликвидацией (консервацией) скважин (за исключением признаваемых амортизируемым имуществом);

• расходы на разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания при наличии лицензии или иных разрешений уполномоченных органов;

• расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах;

• расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности;

• расходы на проведение работ по охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды;

• расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам в процессе строительства и эксплуатации объектов;

• расходы на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений;

• расходы на получение лицензий.

Перечень расходов является открытым, поэтому организация может его дополнить. При этом должно быть соблюдено условие: затраты должны относиться к периоду освоения ресурсов, когда доходов от своей деятельности организация еще не получает. Это следует из абзаца 1 пункта 1 статьи 261 Налогового кодекса РФ.

Расходы на освоение природных ресурсов отражайте в налоговых регистрах в разрезе каждого лицензионного участка недр (месторождения). Порядок их распределения между участками определите самостоятельно и закрепите его в учетной политике для целей налогообложения. Это следует из пункта 2 статьи 325 Налогового кодекса РФ.

Порядок признания расходов на освоение природных ресурсов един как для результативных и перспективных изысканий (работ), так и для безрезультатных и нецелесообразных (абз. 6 и 7 п. 3 ст. 325 НК РФ).

1.2.2. Расходы на освоение природных ресурсов

Пунктом 1 ст. 261 НК РФ предусмотрены расходы на освоение природных ресурсов. К этим расходам, в частности, отнесены расходы:

— на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений;

— компенсации, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов.

Какие компенсации могут быть предусмотрены договорами, закон не указывает, тем самым фактически расширяя возможности налогоплательщика по включению в расходы на освоение природных ресурсов всех денежных средств, выплаченных на основании таких договоров.

Следовательно, законодатель исходил из того, что недропользователь, осуществляя освоение природных ресурсов, обоснованно будет нести расходы в виде компенсаций, предусмотренных договорами, заключенными с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов.

Имеется определенная взаимосвязь предусмотренных п.

1 ст. 261 НК РФ компенсаций с законодательством о недрах. Так, согласно п. 1 ст. 5 Закона РФ «О недрах» к полномочиям органов местного самоуправления в сфере регулирования отношений недропользователя относится участие в решении вопросов, связанных с соблюдением социально-экономических и экологических интересов населения территории при предоставлении недр в пользование и отводе земельных участков.

Таким образом, НК РФ содержит специальную норму, предоставляющую налогоплательщику возможность уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на суммы денежных средств, перечисленных по соглашениям с органами местного самоуправления в целях социально-экономического развития территории.

Следует отметить, что исходя из буквального толкования п. 1 ст. 261 НК РФ в этих соглашениях такие перечисления денежных средств должны быть обозначены как компенсации за освоение недропользователем природных ресурсов муниципального образования.

Однако перечисления недропользователем денежных средств в целях социально-экономического развития территорий указанным случаем, как правило, не ограничиваются.

Расходы в целях социально-экономического развития территорий (региона).

Во многих лицензионных соглашениях об условиях пользования недрами содержится условие об участии недропользователя в социально-экономическом развитии территории (региона).

При этом такое условие не обязательно устанавливает участие в социально-экономическом развитии именно территории муниципального образования.

Лицензионное соглашение может содержать, например, положения следующего характера: —

недропользователь обязан участвовать в решении вопросов, связанных с соблюдением социально-экономических и экологических интересов населения территории при предоставлении недр в пользование; —

недропользователь обязан в течение шести месяцев заключить с администрацией автономного округа соглашение о социально-экономическом развитии региона в интересах населения.

Соответственно, обязанность заключить социально-экономическое соглашение с администрацией субъекта РФ (иным государственным органом исполнительной власти региона) может быть прямо предусмотрена лицензионным соглашением.

Соглашение с администрацией субъекта РФ может быть заключено и в исполнение общего положения лицензионного соглашения об обязанности участвовать в социально-экономическом развитии.

Заключенные недропользователем с администрацией региона социально-экономические соглашения предусматривают, как правило, финансирование субъекта РФ, муниципальных образований, расположенных в данном регионе, путем перечисления денежных средств на бюджетные счета, т.е. финансирование соответствующего бюджета.

В таком соглашении могут быть указаны подлежащие финансированию мероприятия, реализуемые администрацией субъекта РФ в процессе исполнения регионального бюджета (муниципальных бюджетов), например строительство дворца культуры, стадиона.

Таким образом, недропользователь на основании предоставленной ему лицензии на право пользования недрами может нести определенные обязательства по финансированию публичных образований: субъекта РФ и (или) муниципальных образований.

Суммы такого финансирования должны уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль у недропользователя исходя из вышеизложенного толкования положений Налогового кодекса РФ (ст. 252, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ) и следующих нормативных предписаний, которые устанавливают правовую норму о необходимости финансирования недропользователями субъекта РФ (муниципальные образования), на территории которого осваиваются природные ресурсы.

Согласно ч. 1 ст. 11 Закона РФ «О недрах» (далее — Закон о недрах) предоставление недр в пользование оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом РФ, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами.

В соответствии с ч. 3 данной статьи между уполномоченными на то органами государственной власти и пользователем недр может быть заключен договор, устанавливающий условия пользования участком недр, а также обязательства сторон по выполнению указанного договора.

Статья 12 Закона о недрах предусматривает, что лицензия на пользование недрами закрепляет условия и форму договорных отношений недропользования и может дополняться иными условиями, не противоречащими Закону о недрах.

Государственная система лицензирования представляет собой единый порядок предоставления лицензий, включающий информационную, научно-аналитическую, экономическую и юридическую подготовку материалов и их оформление.

При этом одной из задач государственной системы лицензирования является обеспечение социальных, экономических, экологических и других интересов населения, проживающего на территории недропользования, и всех граждан РФ (ст. 15 Закона о недрах).

Таким образом, Закон о недрах предусматривает возможность включения в лицензионное соглашение, подписываемое недропользователем с соответствующим органом (органами) государственной власти, условия об участии недропользователя в социально-экономическом развитии территории.

Данное условие должно подлежать обязательному выполнению недропользователем, как установленное лицензионным соглашением, являющимся неотъемлемой частью лицензии на пользование недрами.

Следовательно, заключенные недропользователем с администрациями субъектов РФ социально-экономические соглашения во исполнение указанного условия лицензионного соглашения также должны исполняться не только в силу договоренности сторон, но и в соответствии с требованиями законодательства РФ о недрах.

Необходимо отметить, что согласно ст. 1 Закона о недрах законодательство РФ о недрах основывается на Конституции РФ и состоит из Закона о недрах и принимаемых в соответствии с ним других федеральных законов и иных нормативных правовых актов, а также законов и иных нормативных правовых актов субъектов РФ.

Законодательные акты субъектов РФ в соответствии с Законом о недрах конкретизируют и дополняют законодательство РФ в части, касающейся полномочий органов государственной власти субъектов РФ в сфере регулирования отношений недропользования на территориях субъектов РФ, в том числе полномочий по регулированию участия недропользователей в социально-экономическом развитии территории, на которой осуществляется освоение природных ресурсов.

Вышеизложенные предписания законодательства РФ о недрах свидетельствуют о том, что недропользователь не заключает социально-экономическое соглашение только исходя из своего желания перечислить денежные средства.

В связи с чем квалификация социально-экономического соглашения в качестве договора дарения (пожертвование) либо прямое указание в таком соглашении на пожертвование не должны рассматриваться как обстоятельство осуществления недропользователем в адрес субъекта РФ и (или) муниципальных образований всего лишь благотворительной помощи.

Поскольку участие недропользователя в социально-экономическом развитии территории является обязательным условием пользования участком недр, то определение финансирования недропользователем соответствующих регионов (муниципальных образований) в качестве пожертвования не изменяет существа этого финансирования, под которым для целей налогообложения необходимо понимать осуществление расходов, связанных с освоением природных ресурсов.

Кроме того, из условий социально-экономических соглашений о финансировании, как правило, следует, что недропользователь фактически осуществляет взнос в бюджет субъекта РФ или муниципального образования либо конкретным адресатам во исполнение соответствующего бюджета.

Система налогообложения организаций в РФ предусматривает, что, за некоторыми исключениями, связанными со спецификой отдельных фискальных платежей, суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (пп.

1

п. 1 ст. 264 НК РФ).

Тем самым законодатель имеет в виду, что суммы различных платежей, поступающих в бюджетную систему РФ, должны уменьшать облагаемую налогом прибыль организации.

Соответственно, и перечисленные недропользователем во исполнение социально-экономических соглашений суммы денежных средств на бюджетные цели регионов и (или) муниципальных образований должны учитываться в предпринимательской деятельности, связанной с освоением природных ресурсов, без двойного финансового обременения недропользователя, поскольку источником перечисления этих сумм в итоге является прибыль от этой предпринимательской деятельности.

Вероятность принятия Федеральной налоговой службой, Министерством финансов РФ вышеизложенной позиции отсутствует.

Какой будет принят итоговый судебный акт по вопросу уменьшения недропользователем налоговой базы по налогу на прибыль на суммы финансирования субъектов РФ, муниципальных образований — можно только предполагать.

Следовательно, недропользователь может включить в состав расходов суммы такого финансирования после уплаты налога на прибыль за соответствующий налоговый период с целью избежания взыскания пени и штрафа в случае иного толкования судебными органами положений Налогового кодекса РФ.

За этот налоговый период представляется уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль, и налогоплательщик доказывает в суде правомерность уточнения налогового обязательства по делу, по которому оспаривается решение налогового органа по камеральной налоговой проверке уточненной налоговой декларации.

Таким образом, недропользователь-налогоплательщик может без больших финансовых затрат получить итоговый судебный акт арбитражного суда с решением о правомерности или неправомерности уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на суммы финансирования субъектов РФ, муниципальных образований.

В случае признания арбитражным судом правомерности позиции недропользователя экономический эффект от уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль может составить по условному расчету 20% (размер ставки налога на прибыль согласно п. 1 ст. 284 НК РФ) суммы финансирования субъектов РФ, муниципальных образований. Однако цена вопроса может не дать решимости судебным органам использовать вышеизложенное толкование положений Налогового кодекса РФ, поскольку указанное финансирование недропользователями составляет значительные суммы.

Расходы на создание отдельных объектов

Расходы, которые формируют первоначальную стоимость предполагаемого основного средства (в т. ч. скважин) сразу капитализируйте. В налоговых регистрах такие расходы отражайте обособленно по каждому объекту. После введения объекта основных средств в эксплуатацию расходы списывайте путем амортизации. Об этом сказано в пункте 4 статьи 325 Налогового кодекса РФ.

Важно отметить, что по следующим объектам накопленные затраты могут не формировать стоимость основного средства:

• непродуктивные скважины;

• временные сооружения (в т. ч. временные подъездные пути и дороги, площадки, сооружения для хранения плодородного слоя почвы, добытых пород и отходов, временные сооружения для проживания и т. д.).

Расходы на бурение скважины, признанной непродуктивной, признавайте в следующем порядке. С 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором непродуктивная скважина была ликвидирована, накопленные расходы списывайте равномерно в течение 12 месяцев. В том же порядке признавайте и расходы на ликвидацию такой скважины, а также на проведение геологических работ и испытаний с ее использованием. Причем так поступайте независимо от того, будут ли после ликвидации продолжены, или прекращены дальнейшие работы на соответствующем участке недр.

Такой порядок предусмотрен абзацем 2 пункта 4 статьи 261 и пунктом 5 статьи 325 Налогового кодекса РФ.

Признание скважины непродуктивной и ее ликвидацию могут подтвердить следующие документы:

• акт о ликвидации скважины;

• общая пояснительная записка, включающая обоснование критериев и варианта ликвидации скважин, вариант ликвидации (в зависимости от этапа бурения или эксплуатации скважин);

• технологические и технические решения по ликвидации скважин, оборудования ствола скважин и устья.

Такой вывод следует из пунктов 1266 и 1268 Федеральных норм и правил, утвержденных приказом Ростехнадзора от 12 марта 2013 г. № 101.

Внимание: о признании скважины непродуктивной обязательно уведомьте налоговую инспекцию по месту учета.

Сделать это нужно не позднее срока представления налоговой декларации по налогу на прибыль за тот период, в котором расходы на скважину (или их часть) учтены в составе прочих расходов.

Решение о признании скважины непродуктивной принимается один раз и в дальнейшем изменению не подлежит.

Об этом сказано в абзаце 2 пункта 4 статьи 261 Налогового кодекса РФ.

Расходы на создание временных сооружений признавайте в следующем порядке. Если временные сооружения являются основными средствами, то расходы на их создание включайте в первоначальную стоимость и списывайте через амортизацию. Если временные сооружения не являются основными средствами, указанные затраты признавайте единовременно в составе прочих расходов. Признавать расходы по конкретному объекту начните с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором закончены работы по его созданию.

Такой порядок следует из пункта 4 статьи 325 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмом Минфина России от 8 декабря 2008 г. № 03-03-06/1/680.

Расходы на освоение природных ресурсов: изменения в законодательстве

Юридическая напоминает, что вступили в силу изменения в ст. 261 и 325 НК РФ, затрагивающие порядок учета расходов на освоение природных ресурсов (Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ).

Предлагаем Вашему вниманию обзор основных изменений и краткие комментарии к ним с указанием на возможные риски, которые могут возникнуть в связи с изменениями.

1. Поправки в ст. 261 «Расходы на освоение природных ресурсов» НК РФ

1.1. Расходы, связанные со строительством (бурением), ликвидацией (консервацией) скважин Такие затраты теперь прямо обозначены как расходы на освоение природных ресурсов (за исключением скважин, признаваемых амортизируемым имуществом). [1]

Комментарий «Пепеляев Групп»: практически исключается риск налоговых претензий, основанных на том, что расходы на бурение и ликвидацию скважин, не относящихся к разведочным и не являющихся объектами основных средств, нельзя учитывать в расходах, т.к. это прямо не предусмотрено.

1.2. Расходы на подготовительные работы, возмещение комплексного ущерба, выплату компенсаций [2]

Сокращен срок признания таких расходов с 5 до 2 лет, но не более срока эксплуатации.

Комментарий «Пепеляев Групп»: новые сроки применяются в отношении расходов, осуществленных с 1 января 2011 года [3].

1.3. Безрезультатные расходы на освоение природных ресурсов [4]

Такие расходы будут признаваться в общем порядке – равномерно, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения работ (этапа работ), а не после уведомления уполномоченного органа, как сейчас.

Комментарий «Пепеляев Групп»: Изменения вступают в силу с 1 января 2011 года. В связи с ними отпадает необходимость восстанавливать ранее учтенные в общем порядке расходы, если впоследствии исследования на участке недр будут признаны безрезультатными [5].

1.4. Безрезультатные расходы на освоение природных ресурсов на участках, где уже проводились такие работы [6]

Организациям будет разрешено учитывать затраты на безрезультатные работы по освоению природных ресурсов и в случаях, когда в течение 5-ти лет до момента представления прав на геологическое изучение недр, разведку и добычу полезных ископаемых или иное пользование участком недр на этом участке уже осуществлялись аналогичные работы.

Комментарий «Пепеляев Групп»: Изменения вступают в силу с 1 января 2011 года. Однако закон не определяет, как расходы, понесённые, но не признанные до указанного момента, должны признаваться: по-старому; в первом отчётном периоде 2011 года, либо путём уточнения деклараций предшествующих периодов.

2. Поправки в ст. 325 «Порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов» НК РФ

2.1. Расходы, осуществленные в целях приобретения лицензии на право пользования участком недр [7]

Уточнено, что стоимость лицензии формируют расходы, которые понесены налогоплательщиком в целях её получения. Ранее предполагалось включение в стоимость только расходов, связанных с процедурой участия в конкурсе.

Также с 5 до 2 лет сокращён срок на признание расходов в случае, когда по результатам конкурса (аукциона) налогоплательщик не получает лицензию, либо принимает решение об отказе от участия в конкурсе (аукционе) или о нецелесообразности приобретения лицензии. Комментарий «Пепеляев Групп»: новые сроки применяются в отношении расходов, осуществленных с 1 января 2011 года [8].

Примечательно, что круг затрат, равномерно вычитаемых в период действия лицензии (либо в течение пяти лет) увеличен уже со 2 сентября 2010 г., в то время как срок сокращён до двух лет только с 2011 г. Возникает вопрос, не противоречит ли такой подход запрету на неблагоприятные изменения законодательства в течение налогового периода, и каковы последствия такого возможного противоречия.

Кроме того, закон не определяет, как признавать затраты, если они понесены в целях получения лицензии в 2010 г. и (или) ранее, а лицензия получена лишь в 2011 г. (либо в этом году принято решение её не получать). Также не урегулирован вопрос о том, нужно ли делить затраты по одной лицензии на две группы, т.е. на те, которые будут признаваться в течение 5 лет, и те, которые могут быть признаны в течение 2 лет.

2.2. Переход права пользования участком недр [9]

Устанавливается, что при переходе (передаче) права пользования недрами к третьему лицу расходы на освоение природных ресурсов, фактически осуществленные прежним владельцем лицензии, учитываются им же в установленном порядке.

Если же переход (передача) права пользования недрами недр происходит в связи с реорганизацией, учет расходов осуществляется у правопреемника.

Комментарий «Пепеляев Групп»: так и остался нерешённым вопрос о том, облагаются ли НДС права пользования лицензионным участком в случаях, когда они передаются в порядке, отличном от реорганизации (головным обществом дочернему и пр.).

Поправкам не была придана обратная сила, что может быть использовано налоговыми органами как аргумент в пользу того, что до 2 сентября 2010 г. такие затраты не могли признаваться.

[1] Абзац 3 п. 1 ст. 261 НК РФ.

[2] Абзац 4 п. 2 ст. 261 НК РФ.

[3] Пункт 10 ст. 10 Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ.

[4] Пункт 3 ст. 261 НК РФ, утрачивающий силу с 1 января 2011 года.

[5] Такой позиции придерживался Минфин России (см., например, Письмо от 24.10.2006 № 03-03-04/1/706).

[6] Пункт 5 ст. 261 НК РФ, утрачивающий силу с 1 января 2011 г.

[7] Абзац 8 п. 1 ст. 325 НК РФ.

[8] Пункт 10 ст. 10 Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ.

[9] Пункт 6 ст. 325 НК РФ (новый пункт, введённый Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ).

Для получения дополнительной информации обращайтесь, пожалуйста:

в Москве – к Андрею Никонову, Старшему партнеру, по тел. либо по e-mail; Андрею Дуюнову, Ведущему юристу, по тел. либо по [email protected]

в Санкт-Петербурге – к Сергею Сосновскому, руководителю налоговой практики (Спб), по тел. либо по e-mail