Что такое сомнительная и безнадежная дебиторская задолженность?

Особенности безнадежной и сомнительной дебиторской задолженности

Особенности безнадежной и сомнительной дебиторской задолженности

Дебиторская задолженность возникает после того, как товары поставлены, услуги оказаны, а деньги за них не перечислены. Ситуация нормальная, если такой порядок предусмотрен соглашением между сторонами. В нем указаны сроки, в которые должник должен рассчитаться перед кредитором. Если этого не происходит, дебиторская задолженность переходит в разряд сомнительных.

Итак, сомнительная дебиторская задолженность – это невыполненные в срок обязательства контрагента за поставленные товары и оказанные услуги. Таким образом дебиторка делится на следующие виды:

  1. Нормальная – если сроки выплат по договору не просрочены;
  2. Сомнительная – когда указанные сроки прошли, а должник не рассчитался;
  3. Безнадежная – крайний случай, при котором обязательства контрагента подлежат списанию.

Особого внимания руководства предприятия заслуживают два последних вида задолженности. Причины следующие:

  1. Они искажают бухгалтерскую отчетность, завышают показатель дебиторки;
  2. При появлении сомнительной дебиторской задолженности необходимо формировать соответствующий резерв. Его создание – это обязанность предприятия в бухучете и право налогоплательщика в налоговом учете;
  3. При возникновении безнадежной дебиторки она подлежит списания как в бухгалтерском, так и налоговом учете.

Учет резервов и отражение разниц в их формировании

В отношении созданного резерва и в бухгалтерском, и в налоговом учетах возможны следующие процессы:

Читайте также:  Налогообложение при благотворительности в 2021 году

  • корректировка величины резерва при изменении параметров, влияющих на нее;
  • восстановление резерва при оплате долга или неиспользовании резерва;
  • списание долга за счет резерва.

В обоих учетах создание резерва, корректировка его величины и восстановление отражаются в финрезультате, относясь на:

прочие расходы (доходы) — в бухучете (План счетов бухучета, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н);

внереализационные расходы (доходы) — в налоговом учете (п. 3 ст. 266 НК РФ).

За счет сумм созданного резерва списывается задолженность, признанная безнадежной. Разница между величиной созданного резерва и величиной списанной безнадежной задолженности также относится на финрезультат (в расходы или в доходы).

Создание резервов в бухгалтерском и налоговом учетах (или только в бухучете) обычно приводит к созданию временных разниц по ним. В первом случае это объясняется различием как в принципах оценки ситуации, для которой нужен резерв, так и в суммах создаваемых резервов, определяемых по разным алгоритмам. А во втором — самим фактом отсутствия резерва в налоговом учете. Временные разницы меняются по величине при операциях, производимых с резервом, и списываются в момент закрытия суммы резерва.

О возможных вариантах уменьшения разниц и о бухгалтерских проводках по резервам читайте в статье «Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете».

Что признается сомнительной дебиторской задолженностью?

Что признается сомнительной дебиторской задолженностью?

Признание сомнительной дебиторской задолженности в соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ происходит при следующих условиях:

  1. Она возникла в результате поставки товара и оказания услуг, выполнения работ;
  2. Установленные в договоре сроки погашения долга истекли. При отсутствии такого договора сроки устанавливаются на основании нормативно-правовых актов и практики право применения;
  3. Возникший долг не обеспечен залоговым имуществом, по нему нет поручителей или банковской гарантии.

При этом не считаются сомнительной дебиторской задолженностью невыполненные обязательства, которые не связаны с поставкой товара и оказанием услуг, а именно:

  1. Авансовые платежи, которые перечисляются поставщиками;
  2. Назначенные по условиям договора штрафы;
  3. Назначенные судом проценты за пользование чужими средствами;
  4. Возникшие на основании соглашений о займе.

На предприятии формируется резерв за счет других расходов. Он отображается на специальном счете, который так и называется – резервы по сомнительным долгам (счет 63). При этом отдельной строки в отчетности для этого резерва не предусмотрена. Сомнительная дебиторская задолженность в балансе отображается за вычетом выделенного резерва. А она расшифровывается пояснительной запиской.

Сомнительные долги

Сомнительным долгом на основании п. 1 ст. 266 НК РФ признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Федеральным законом от 30.11.16 г. № 401-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» п. 1 ст. 266 НК РФ дополнен положением, согласно которому с 1 января 2017 г. при наличии у налогоплательщика перед контрагентом встречного обязательства (кредиторской задолженности) сомнительным долгом признается соответствующая задолженность перед налогоплательщиком в той части, которая превышает указанную кредиторскую задолженность налогоплательщика перед этим контрагентом.

Иными словами, глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ рассматривает сомнительный долг как любую просроченную и необеспеченную дебиторскую задолженность.

Вместе с тем согласно ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Следовательно, просроченная и необеспеченная дебиторская задолженность при наличии у налогоплательщика просроченной кредиторской задолженности перед тем же контрагентом не может быть признана сомнительным долгом в связи с возможностью налогоплательщика осуществить в одностороннем порядке зачет встречных обязательств. Такой вывод содержат письма Минфина России от 21.09.11 г. № 03-03-06/1/579, от 6.08.10 г. № 03-03-06/1/528. Солидарны с мнением финансистов и налоговые органы, о чем свидетельствует письмо ФНС России от 16.01.12 г. № ЕД-4-3/[email protected]

Президиум ВАС РФ в постановлении от 19.03.13 г. № 13598/12 по делу № А73-15737/2011 указал, что глава 25 НК РФ рассматривает сомнительный долг как любую просроченную и необеспеченную дебиторскую задолженность и не устанавливает каких-либо ограничений по отнесению сомнительного долга в состав резерва в случае, когда у налогоплательщика имеется кредиторская задолженность перед должником.

Читайте также:  Как организовать документооборот, чтобы не отвечать за чужие ошибки

Согласно абзацу 2 п. 1 ст. 266 НК РФ для налогоплательщиков-банков сомнительным долгом признается задолженность по уплате процентов, образовавшаяся после 1 января 2015 г., по долговым обязательствам любого вида в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, независимо от наличия залога, поручительства, банковской гарантии.

Из данной нормы НК РФ следует, что указанная задолженность по процентам должна возникнуть после 1 января 2015 г. (письмо Минфина России от 27.03.15 г. № 03-03-06/2/17114). При этом признание задолженности сомнительной по смыслу ст. 266 НК РФ не связано с моментом непосредственной уплаты процентов, поскольку п. 6 ст. 271 НК РФ установлено, что по договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) его выплаты, предусмотренной договором.

Для налогоплательщиков — страховых организаций, определяющих доходы и расходы по методу начисления по договорам страхования, сострахования, перестрахования, по которым сформированы страховые резервы, не формируется резерв сомнительных долгов по дебиторской задолженности, связанной с уплатой страховых премий (взносов) (абзац 3 п. 1 ст. 266 НК РФ).

Для налогоплательщиков — кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций не признается сомнительной задолженность, по которой в соответствии со ст. 297.3 НК РФ предусмотрено создание резервов на возможные потери по займам.

Резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли могут создавать организации, определяющие доходы и расходы по методу начисления, причем создание такого резерва является правом, а не обязанностью налогоплательщика, и в соответствии со ст. 313 НК РФ решение о создании резерва должно быть отражено в учетной политике организации для целей налогообложения прибыли.

На основании п.п. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на формирование резерва по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов налогоплательщика, применяющего метод начисления. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода, о чем напомнили финансисты в письме Минфина России от 23.05.16 г. № 03-03-06/2/29297.

В целях создания резерва по сомнительным долгам сомнительная задолженность классифицируется по срокам возникновения согласно п. 4 ст. 266 НК РФ.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

  1. по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней — в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
  2. по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) — в сумму резерва включается 50% от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности;
  3. по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней — не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам налогового периода, не может превышать 10% от выручки за указанный налоговый период, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ. При исчислении резерва по сомнительным долгам в течение налогового периода по итогам отчетных периодов его сумма не может превышать большую из величин — 10% от выручки за предыдущий налоговый период или 10% от выручки за текущий отчетный период.
Резерв по сомнительным долгам используется организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ.

Вместе с тем следует отметить, что организация рассчитывает выручку от реализации за каждый налоговый период отдельно.

Таким образом, в случае если 45 дней с момента возникновения сомнительного долга истекают в одном налоговом периоде (например, в IV квартале), а 90 дней в другом (например, в I квартале следующего года), то сумма резерва, формируемая в IV квартале, рассчитывается исходя из выручки, полученной организацией за налоговый период, т. е. по итогам года, а при расчете резерва в I квартале следующего года организация должна применять размер выручки от реализации за I квартал года. Аналогичное мнение высказано в письме Минфина России от 6.04.15 г. № 03-03-06/4/19198.

Сумма резерва по сомнительным долгам, исчисленного на отчетную дату по правилам, установленным п. 4 ст. 266 НК РФ, сравнивается с суммой остатка резерва, который определяется как разница между суммой резерва, исчисленного на предыдущую отчетную дату по правилам, установленным п. 4 ст. 266 НК РФ, и суммой безнадежных долгов, возникших после предыдущей отчетной даты. В случае, если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 5 ст. 266 НК РФ).

В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными, в соответствии со ст. 266 НК РФ осуществляется за счет суммы созданного резерва.

Из перечисленных норм следует, что НК РФ ограничивает использование резерва по сомнительным долгам исключительно целями покрытия убытков от безнадежных долгов. При этом порядок формирования резерва по сомнительным долгам не поставлен в зависимость от того, станет ли сомнительный долг безнадежным или нет (письмо Минфина России от 20.03.15 г. № 03-03-06/1/15533).

В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов (абзац 2 п. 5 ст. 266 НК РФ).

Читайте также:  Как вычесть из зарплаты выданные ранее подотчет средства?

Что признается безнадежной дебиторской задолженностью?

Что признается безнадежной дебиторской задолженностью?

Главное отличие безнадежной от сомнительной дебиторской задолженности – исключена возможность ее взыскания. Она определяется в соответствии с положениями п.2 ст. 266 НК РФ и подлежит списанию.

Признание безнадежной дебиторской задолженности допускается при наличии хотя бы одного из нижеперечисленных условий:

  1. Срок исковой давности по текущему долгу истек, отсутствуют основания для его восстановления;
  2. Невыполненные обязательства прекращены по причине ликвидации предприятия-контрагента или на основании государственного акта, других причин, которые делают невозможным их исполнение;
  3. Взыскать долг невозможно и это подтверждено актом судебного пристава. В этом случае исполнительное производство прекращается, а исполнительный лист возвращается кредитору.

Основания для прекращения производства судебным приставом:

  1. Не удалось установить, где находится должник и его имущество, с которого можно произвести взыскание;
  2. У ответчика отсутствуют денежные средства, другие активы и ликвидное имущество, на которое можно обратить взыскание.

При этом необходимо указать безнадежную дебиторку в том налоговом периоде, в котором возникло такое основание. Если таких оснований несколько, период определяется по первому из них.

Чаще всего кредиторам приходится сталкиваться именно с пропущенным сроком исковой давности и прекращением деятельности контрагента. Как таковая ликвидация субъекта с долгами происходит через процедуру банкротства. В ее рамках контрагенты-кредиторы могут заявить требования, из которых формируется реестр требований кредиторов. Они удовлетворяются из конкурсной массы, реализации имущества должника.

Сомнительный долг — что это и для чего нужен резерв по нему?

Сомнительным долгом для организации, в отношении которого заходит речь о создании резерва, считается имеющийся перед ней долг ее контрагента, в неполучении которого есть достаточная доля уверенности. Формирование резерва по такому долгу позволяет:

  • показать в бухучете величину задолженности, реальную к получению, т. е. сделать более достоверными данные о задолженности и, соответственно, сведения бухотчетности;
  • учесть для целей налогообложения потери от непоступления денежных средств до наступления момента, позволяющего полностью списать долг как безнадежный в целях расчета налога на прибыль.

Безнадежным долг становится (п. 2 ст. 266 НК РФ):

  • по истечении срока исковой давности (3 года);
  • при наличии постановления ФССП о невозможности его взыскания;
  • в случае ликвидации организации;
  • при невозможности исполнения из-за обстоятельств, не зависящих от воли сторон, в т. ч. вследствие акта, изданного органом государственной власти.

О документальном оформлении процедуры списания читайте в статье «Порядок списания дебиторской задолженности».

Срок исковой давности

Срок исковой давности по общим правилам – три года. Есть особенности определения момента его отсчета:

  1. Как правило, начинается с первого дня просроченного платежа. Определяется договором.
  2. Если расчеты предусмотрены по частям, для каждой из них срок исковой давности определяется отдельно;
  3. При признании долга контрагентом, совершении действий, направленных на его погашение, подписание акта, срок исковой давности останавливается и затем начинается заново.

Но этот срок не может продлеваться (возобновляться) бесконечно. Максимально процесс взыскания может длиться в течение 10 лет. Затем сомнительная дебиторка переходит в категорию безнадежной.

НДС при списании задолженности

Дебиторка: возникновение налога

Как известно, списание дебиторской задолженности означает необходимость выплаты НДС. В свою очередь, при определении базы по этому налогу основное значение имеет период возникновения такой задолженности. В соответствии с ныне действующей редакцией п. 1 ст. 167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

  • день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
  • день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Статьей 2 ФЗ № 119 «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации и о признании утратившим силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах» закреплен особый порядок налогообложения НДС при наличии дебиторской задолженности. Прежде всего по состоянию на 1 января 2006 г. плательщики НДС обязнаы провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 г. включительно. По ее результатам определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары, работы или услуги, а также имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ. Также определяется кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 г., в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 НК РФ.

внимание

Время — деньги

В случае непогашения контрагентом дебиторской задолженности до 1 января 2008 г., а также в случае истечения срока исковой давности либо списания дебиторской задолженности до указанной даты налогоплательщик уплачивает НДС за счет собственных средств.

Итак, ФЗ № 119 устанавливает двухлетний переходный период для определения налоговой базы. В рассматриваемой нами ситуации он продолжается с 1 января 2006 г. до 1 января 2008 г. Если до 1 января 2008 г. дебиторская задолженность не была погашена, она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года. Следовательно, неисполнение контрагентом обязанности по оплате товара (работы, услуги), имущественного права не освобождает налогоплательщика от обязанности по уплате налога на добавленную стоимость при наступлении предусмотренных законом обстоятельств.

Возможно, что оплата потребителем товара, работ или услуг, в стоимость которых включается НДС, не производилась. В этом случае налогоплательщик вправе использовать предусмотренный налоговым законодательством компенсационный механизм, который позволяет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму убытков от списания сомнительных долгов, включая начисленную сумму НДС (п. 3 и п. 4 ст. 266 НК РФ).

На основании анализа требований нормы п. 6 ст. 2 ФЗ № 119 можно сделать вывод, что момент списания дебиторской задолженности не тождественен моменту истечения срока исковой давности в отношении указанной задолженности. Следовательно, в целях применения данной нормы необходимо установить как порядок и условия истечения срока исковой давности, так и иные случаи списания дебиторской задолженности.

Истечение срока исковой давности

Статья 196 Гражданского кодекса устанавливает размер общего срока исковой давности, равный трем годам. На основании ст. 200 ГК РФ течение данного срока начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По обязательствам с определенным сроком исполнения началом исковой давности считается момент окончания срока исполнения.

По обязательствам, срок исполнения которых не определен, либо определен моментом востребования, в силу п. 2 ст. 200 ГК РФ начало срока исковой давности считается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. Если же должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, то отсчет исковой давности начинается по окончании льготного.

В соответствии со ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также с того момента, когда обязанное лицо совершает действия, свидетельствующие о признании долга. После перерыва срок исковой давности начинается заново. При этом время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

внимание

Ответственность неизбежна

Неисполнение контрагентом обязанности по оплате товара (работы, услуги), имущественного права не освобождает налогоплательщика от обязанности по уплате НДС при наступлении предусмотренных законом обстоятельств.

Случаи списания дебиторской задолженности

Налоговое законодательство не содержит определения случаев списания дебиторской задолженности в целях налогообложения НДС. В целях же бухучета на основании п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации. Согласно нормам Налогового кодекса, понятие долгов, нереальных к взысканию (безнадежных), применяется только по отношению к целям налогообложения прибыли.

В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности. К ним относятся и те, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Читайте также:  Правила заполнения инвентаризационной описи тмц

Следовательно, для целей налогообложения прибыли задолженность признается безнадежной только при наличии одного из следующих оснований:

  • истечение срока исковой давности;
  • прекращение обязательства вследствие невозможности его исполнения;
  • прекращение обязательства на основании акта государственного органа;
  • прекращение обязательства в случае ликвидации организации-должника.

Таким образом, в целях определения налоговой базы по НДС под иными случаями списания дебиторской задолженности следует понимать случаи прекращения обязательств вследствие невозможности исполнения; на основании акта государственного органа, ликвидации организации-должника.

И. Андреева

Отражение разниц между учетами

И создание резерва в налоговом учете, и его несоздание в нем приводят к образованию разниц между бухгалтерским и налоговым учетом. Наличие этих разниц обусловлено:

  • существенными различиями в правилах создания резерва в этих учетах, которые сохранятся даже при условии максимального приближения самостоятельно разрабатываемых для бухучета критериев, относящихся к такому резерву, и к правилам работы с ним, установленным ст. 266 НК РФ;
  • самим фактом несоздания резерва для целей налогового учета.

О том, как можно попытаться уменьшить разницы между бухгалтерским и налоговым учетом, читайте в материале «Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете».

Возникающие разницы расцениваются как временные и подчиняются правилам их учета, отраженным в ПБУ 18/02 (приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н).

Для учета сумм налога, соответствующего этим разницам, так же как и по разницам, возникающим в отношении других объектов, допускающих расхождение в признании для целей обоих учетов, применяются счета 09 и 77.

Отличительные черты налогового резерва

К особенностям резерва по сомнительным долгам дебиторской задолженности, формируемого в налоговом учете, можно отнести то, что он:

  1. Не подлежит обязательному созданию.
  2. Образуется только теми организациями, которые ведут учет по методу начисления.
  3. Может создаваться только в отношении задолженности покупателей.
  4. Формируется только по той задолженности, которая уже просрочена, причем длительность этой просрочки для целей создания резерва законодательно определена.
  5. Должен создаваться в определенных размерах в зависимости от срока задержки оплаты:
  • на полную сумму долга при просрочке, превышающей 90 дней;
  • на 50% от суммы долга при просрочке, составляющей от 45 до 90 дней.
  1. Имеет предел, ограничивающий общую его величину: 10% от суммы доходов от реализации, полученных за отчетный период.
  2. В части, не использованной в отчетном году, может быть перенесен на следующий год с учетом переносимой величины в сумме резерва, вновь создаваемого по этому же долгу.

Таким образом, резерв, формируемый в налоговом учете, при необязательности его образования в прочих моментах его создания и существования регламентирован достаточно жестко в отличие от резерва, создаваемого в бухучете.

Добавить комментарий

Adblock
detector